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Dividende wird zu Lohn umqualifiziert

Dividende wird zu Lohn, neue bundesrichterliche Rechtsprechung

Die Frage wie hoch eine Dividende im Verhältnis zum Lohn ausfallen soll, hat die AHV-Ausgleichkassen in der Vergangenheit immer wieder beschäftigt. Dabei haben Ausgleichskassen vielfach Dividenden in Lohnbestandteile umqualifiziert und sie dadurch der AHV-Beitragspflicht unterstellt. Am 14.01.2019 hat das Bundesgericht einen umfassenden Entscheid zu diesem Thema getroffen.


Ausgangslage
Dem Bundesgericht lag folgender Sachverhalt vor: Zwei Ärzte einer Gemeinschaftspraxis bezogen je CHF 170’000 Jahreslohn und schütteten sich je eine Dividende von CHF 250’000 aus.
Die AHV-Ausgleichskasse nahm eine Umqualifikation der Dividende in Lohn vor im Umfang, in welchem die Dividende 10% des Steuerwertes der Aktien übersteigt. Gleichzeitig informierte die Ausgleichskasse über eine Praxisänderung, wonach sie in Zukunft aus praktischen Gründen auf Einzelfallbetrachtungen verzichten und nur noch mittels Dividendenrendite abrechnen werde.


Folgen
Das Bundesgericht erteilte der Ausgleichkasse eine Abfuhr bezüglich ihrer Praxisänderung. Es gehe nicht an, dass die Ausgleichkasse zwecks Erhöhung ihrer Beiträge das Recht ändere.
Das Bundesgericht wies darauf hin, dass die Ausgleichkasse die Aufteilung Lohn-Dividende nur umqualifizieren darf, wenn zwei Voraussetzungen kumulativ erfüllt sind:
•    Missverhältnis zwischen Lohn und Arbeitsleistung: mittels Drittvergleich mit anderen Unternehmen und innerbetrieblicher Vergleich mit Mitarbeitenden, die nicht am Kapital beteiligt sind
•    Missverhältnis zwischen eingesetztem Vermögen und Lohn


Fazit
Ausgleichskassen sind durch diesen Entscheid an klare Vorgaben gebunden. Der Ermessensspielraum, der von Ausgleichskassen in der Vergangenheit teilweise grosszügig ausgenutzt wurde um eine angemessene Entlöhnung festzulegen, hat sich damit deutlich reduziert. Im vorliegenden Fall urteilte das Bundesgericht, dass ein offensichtliches Missverhältnis zwischen Lohn und Arbeitsleistung bestand, vor allem im innerbetrieblichen Vergleich. 


(Quelle: BGE 9C_182018 vom 24.1.2019)

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Quellensteuer Tarif Neuerungen ab 1.1.2021

Quellensteuer Tarif Neuerungen ab 1.1.2021

Der Abbau von Ungleichbehandlungen zwischen quellenbesteuerten und ordentlich besteuerten Personen ist das Ziel der Reform des Quellensteuer-Systems. Die wichtigsten Punkte sind:


• Einheitliche Gestaltung der Quellensteuerberechnung innerhalb von Kantonen im Jahres- (Tessin, Freiburg, Genf, Waadt und Wallis) und Monatsmodell (restliche Kantone).


• Neu müssen Arbeitgeber mit dem massgebenden Kanton abrechnen. Als massgebender Kanton gilt:

  • Wohnsitz Inland -> Wohnsitzkanton des Arbeitnehmers bei Fälligkeit der Leistung
  • Wohnsitz Ausland -> Sitzkanton des Arbeitgebers bzw. Betriebsstätte
  • Wochenaufenthalter -> Wochenaufenthaltskanton
  • Verwaltungsräte -> Kanton, in dem sich der Verwaltungssitz befindet.
    • Für die ganze Steuerperiode ist der Wohnsitzkanton am Ende des Jahres oder am Ende
    der Steuerpflicht zuständig. Bei einem Zuständigkeitswechsel des Kantons muss die
    Quellensteuer ab dem Folgemonat im neuen Kanton berechnet werden.
    • Der Quellensteuercode D (Nebenerwerb) entfällt für die Arbeitgeber.
    • Einheitliche Tarifcodeanwendung.
    • Für den 13. Monatslohn im Monatsmodell muss der Quellensteuersatz mit einer Spezialberechnungsformel bestimmt werden.
    • Neu ist das quellensteuerpflichtige Einkommen einheitlich definiert.
    • Eine neue einheitliche Satzbestimmung gilt auch für unregelmässige Stundenlöhner.
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Bezug von Säule 3a Kapital für die Firmengründung

Bezug von Säule 3a Kapital für die Firmengründung

Wer sich selbständig macht, hat die Möglichkeit auf sein Vorsorgevermögen der Säule 3a zurückzugreifen und eine Kapitalauszahlung zu verlangen. Hindernisse, Rahmenbedingungen und Fallstricke werden im nachfolgenden Beitrag thematisiert.

Einleitung: Die Rechtsform des Unternehmens ist entscheidend

Bei einem Vorbezug von Säule-3a-Guthaben ist die Rechtsform des geplanten Unternehmens ausschlaggebend. Denn: Ein Vorbezug des Säule-3a-Guthabens ist nur bei der Gründung einer Einzelfirma oder einer Personengesellschaft möglich. Wer hingegen eine Kapitalgesellschaft wie z.B. eine Aktiengesellschaft (AG) oder einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH) gründet, wird als Angestellter qualifiziert (und somit als ArbeitnehmerIn im AHV-rechtlichen Sinne) der jeweiligen Gesellschaft und ist folglich der obligatorischen beruflichen Vorsorge unterstellt. Dies bedeutet, dass man nicht als «selbständig im Sinne der AHV» gilt.

Anmeldung der selbständigen Erwerbstätigkeit bei der AHV-Ausgleichskasse

Voraussetzung für den Bezug von Säule-3a-Guthaben im vorliegenden Kontext ist die Qualifikation des Betroffenen als «Selbständige(r)». Diese Prüfung wird durch die kantonale AHV-Ausgleichskasse vorgenommen. Erforderlich ist mithin zunächst eine entsprechende Anmeldung als Selbständigerwerbende(r)bei der Ausgleichskasse. Dieser Anmeldung sind diverse Unterlagen und Dokumentationen einzureichen wie z.B. den Mietvertrag für Geschäftsräume, Kopien von Offerten, Kopien für Rechnungen, Nachweise für Zahlungseingänge auf dem Bankkonto, Werbematerial etc. Kommt die Ausgleichskasse zum Schluss, dass eine selbständige Tätigkeit vorliegt, so stellt diese eine Abrechnungsnummer (Aufnahmebestätigung) als Selbständigerwerbender aus.

Einreichung des Bezugsantrags bei der 3a-Vorsorgeeinrichtung

Wer sein Säule-3a-Guthaben infolge Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit (oder aufgrund eines Wechsels der bisherigen selbständigen Erwerbstätigkeit) beziehen möchten, muss bei der jeweiligen 3a-Einrichtung einen entsprechenden Antrag stellen. Die 3a-Einrichtungen stellen üblicherweise Formulare zur Verfügung, welche hierzu verwendet werden können. Dem Bezugsantrag sind diverse Dokumente beizulegen, u.a. die obenerwähnte Bestätigung der Ausgleichskasse oder unter Umständen auch ein Nachweis des Zivilstands.  Ist der 3a-Bezüger bzw. die 3a-Bezügerin verheiratet oder lebt er bzw. sie in einer eingetragenen Partnerschaft, so muss auch jeweils der Ehegatte oder der eingetragene Lebenspartner bzw. die eingetragene Lebenspartnerin der Auszahlung des Säule-3a-Guthabens schriftlich zustimmen.

Prüfung des Bezugsantrags durch die 3a-Vorsorgeeinrichtung

  1. Liegt eine selbständige Erwerbstätigkeit vor?
    Die Einrichtung der 3. Säule muss prüfen, ob der Antragsteller bzw. die Antragstellerin tatsächlich den Status als Selbständigerwerbende(n) innehat. 
  2. Wird die selbständige Erwerbstätigkeit im Haupterwerb ausgeübt d.h. untersteht der Antragsteller bzw. die Antragstellerin nicht der obligatorischen beruflichen Vorsorge?
    Die Einrichtung der 3. Säule muss sich zudem vergewissern, dass es sich bei der selbständigen Tätigkeit um einen Haupterwerb handelt. In Bezug auf diese Voraussetzung ist Folgendes anzumerken: Der obligatorischen beruflichen Vorsorge nicht unterstellt sind Personen, welche eine selbständige Haupterwerbstätigkeit ausüben. Wer eine selbständigen Erwerbstätigkeit nur im Nebenerwerb ausübt und daneben im Haupterwerb noch ArbeitnehmerIn ist, untersteht dem aus diesem Arbeitsverhältnis erzielten Lohn der obligatorischen Versicherung. Dies bedeutet folglich, dass in diesem Fall kein Anspruch auf einen vorzeitigen Bezug des Säule-3a-Guthabens besteht.

    Die Frage nach der Abgrenzung von Haupt- und Nebenerwerb stellt sich natürlich nur, wenn mindestens zwei Erwerbstätigkeiten parallel ausgeübt werden. Das Bundesamt für Sozialversicherungen hat in diesem Zusammenhang folgendes festgehalten: «Übt jemand eine selbständige Tätigkeit in einem Teilzeitpensum aus, ohne parallel dazu einer anderen Erwerbstätigkeit nachzugehen, liegt grundsätzlich ein Haupterwerb vor.»
     
  3. Ist die Einjahresfrist eingehalten?
    Der Vorbezug von Säule-3a-Guthaben kann nicht zu jedem beliebigen Zeitpunkt geltend gemacht werden. Vielmehr gilt für die Einreichung des Bezugsantrags bei der 3a-Einrichtung eine Frist von einem Jahr seit Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit bzw. seit dem Wechsel der bisherigen selbständigen Erwerbstätigkeit. Diese Jahresfrist beruht auf Gesetzesauslegung; es handelt sich mithin nicht um eine gesetzliche Frist.

    Eine Ausnahme von der Jahresfrist besteht u.a. für Personen, die sich in Teilschritten selbständig machen. Teilschritte meint, dass die unselbständige Erwerbstätigkeit nicht sofort aufgeben wird, sondern diese neben einer selbständigen Erwerbstätigkeit weitergeführt wird. In diesem Fall beginnt die Jahresfirst für den Bezug des Säule-3a-Guthabens erst im Zeitpunkt zu laufen, in welchem der bzw. die Antragstellerin nicht mehr der obligatorischen beruflichen Vorsorge unterstellt ist, d.h. wenn der Job als Angestellte(r) endgültig aufgegeben wurde.

Am Ende bedenke man die Steuern

Ist der Kapitalbetrag auf das Bankkonto ausbezahlt, so dauert es nicht lange und schon stellt das Steueramt eine Steuerrechnung aus. Der Kapitalbezug unterliegt nämlich einer einmaligen und gesonderten Kapitalsteuer. Diese ist je nach Steuerdomizil und Kapitalbetrag (beachte Steuerprogression) unterschiedlich hoch. Als Faustregel können ca. 10% des Auszahlungsbetrags kalkuliert werden (ohne Gewähr). Eine genaue Berechnung der Steuerbelastung kann der Steuerberater erstellen.

Gerne beraten wir Sie zu diesem Thema.

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Homeoffice als Betriebsstätte

Homeoffice als Betriebsstätte

Für viele Arbeitnehmer ist das Homeoffice in Zeiten von Corona die Regel geworden. Aus Sicht des Arbeitgebers kann sich die Frage stellen, ob ein solches Homeoffice eine steuerliche Betriebsstätte für das Unternehmen am Wohnort des Arbeitnehmers begründen kann.

Aus Sicht des Schweizerischen Steuerrechts gilt als Betriebsstätte eine feste Geschäftseinrichtung, in der die Geschäftstätigkeit eines Unternehmens ganz oder teilweise ausgeübt wird. Gemäss der bundesgerichtlichen Rechtsprechung muss eine solche Geschäftseinrichtung von einer gewissen Dauer sein, um als „fest“ gelten zu können. Wie lange diese Dauer sein muss, wurde jedoch bisher nicht definiert (ausser bei Bau- und Montagestellen: mindestens 12 Monate). Auf den Zeitraum der Corona-Pandemie beschränkt, kann eine Tätigkeit im Homeoffice aber kaum als dauerhaft bezeichnet werden.

Die Thematik gewinnt insbesondere dann an Brisanz, wenn der Mitarbeitende im Ausland ansässig ist und dort seine Homeoffice-Tätigkeit verrichtet. In diesem Fall sind ebenfalls die Betriebsstätten-Definitionen im lokalen Steuerrecht sowie im Doppelbesteuerungsabkommen zu beachten.

Aus Sicht deutschen Steuerrechts beispielsweise, muss für eine Betriebsstätte insbesondere eine nach aussen erkennbare Widmung für einen dauerhaften und intensiven Publikumsverkehr, eine gewisse Dauer und Stetigkeit der Nutzung sowie eine Verfügungsmacht der Arbeitgebers über die Räumlichkeiten bestehen. Es ist deshalb davon auszugehen, dass die meisten Homeoffice-Arbeitsplätze keine Betriebsstätte in Deutschland für Schweizerische Unternehmen begründen. Allerdings hat sich die deutsche Finanzverwaltung bisher nicht zum Thema geäussert. Im Falle eines längeren Pandemie-Verlaufs, und damit verlängerter Zeit im Homeoffice, könnte insbesondere das Kriterium der Dauer und Stetigkeit der Nutzung erfüllt werden.

Die OECD vertritt in einem im April 2020 veröffentlichten Leitfaden zum Thema „Doppelbesteuerungsabkommen und der Einfluss der COVID-19 Krise“ die Ansicht, dass die Gefahr einer Betriebsstättenbegründung durch den Arbeitnehmer im Homeoffice gering ist, weil dafür ein gewisser Grad an Dauerhaftigkeit und die freie Verfügbarkeit zugunsten des Arbeitgebers erforderlich sind. Dies gilt insbesondere dann, wenn dem Arbeitnehmer am Sitz des Arbeitgebers ein Arbeitsplatz zur Verfügung steht und er nach ausgestandener Pandemie wieder an diesen Arbeitsplatz zurückkehren wird. Die OECD hat die Steuerverwaltungen der verschiedenen Länder aufgefordert, sich zu dieser Thematik zu äussern.

Je nach Umfang und Art der Homeoffice-Tätigkeit, insbesondere bei im Ausland wohnhaften Angestellten, sollten betroffene Unternehmen das Risiko der Begründung einer Betriebsstätte prüfen. Gegebenenfalls sind geeignete Massnahmen zu treffen, um die mit einer Betriebsstätte verbundenen Steuerbelastungen und Deklarationspflichten zu vermeiden.

Gerne beraten wir Sie zusammen mit unserem internationalen Netzwerk zu diesem Thema.

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Kreisschreiben Nr. 37 zu Mitarbeiterbeteiligungen

Aktualisiertes Kreisschreiben Nr. 37, zu Mitarbeiterbeteiligungen

Die ESTV, Eidg. Steuerverwaltung hat am 30. Oktober 2020, das aktualisierte Kreisschreiben Nr. 37 publiziert. Dabei hat die ESTV in Bezug auf drei Punkte Klarheit geschaffen, welche insbesondere bei Start-Ups in der Vergangenheit immer wieder für Diskussionsstoff mit den Steuerbehörden sorgten. Die drei Punkte umfassen folgende Themen:

  • Bewertung von Mitarbeiteraktien: Grundsätzlich gilt die Praktikermethode.
  • 5-jährige Formelwertkongruenz: Ein steuerfreier Kapitalgewinn ist nach Ablauf einer 5-jährigen Haltedauer möglich.
  • Aktien die Mitarbeiter zu Drittkonditionen erwerben, qualifizieren nicht als Mitarbeiterbeteiligungen.

So ist im Kreisschreiben neu präzisiert, dass wenn kein Verkehrswert für Anteile einer Gesellschaft vorhanden ist, auf die Bewertung nach Kreisschreiben Nr. 28 der Schweizerischen Steuerkonferenz abzustellen ist. Bei der Anwendung der Praktikermethode werden ((doppelter Ertragswert + einfacher Substanzwert) / 3) gewichtet. Neu gegründete Gesellschaften werden im Gründungsjahr und während der Aufbauphase nach dem Substanzwert bewertet.

Zudem räumt die ESTV mit einer Vielzahl von unterschiedlichen kantonalen Praxen in Bezug auf die sog. Formelwertkongruenz auf. Neu gilt gesamtschweizerisch, dass wenn beim Erwerb der Mitarbeiterbeteiligungen auf einen Formelwert abgestellt wird, nach Ablauf von einer Haltedauer von 5 Jahren ein steuerfreier Kapitalgewinn realisiert werden kann, sofern die Mitarbeiterbeteiligung im Privatvermögen gehalten wird (bisherige Zürcher-Praxis). Dieser Entscheid ist für Unternehmen sehr zu begrüssen und macht das Instrument der Mitarbeiterbeteiligung für Arbeiternehmer noch attraktiver. Diese Änderung hat für die Kantone grundsätzlich hinsichtlich der direkten Bundessteuer Wirkung.

Die ESTV präzisiert weiter, dass wenn ein Mitarbeiter Beteiligungsrechte zu Drittkonditionen erwirbt (bspw. im Rahmen von Finanzierungsrunden), diese Beteiligungsrechte nicht als Mitarbeiterbeteiligungen gelten. Dies bedeutet, dass unabhängig von einer Haltedauer, im Rahmen einer Veräusserung ein steuerfreier Kapitalgewinn erzielt werden kann. In Bezug auf die Anwendung dieser Änderung für die Kantons- und Gemeindesteuern sei auf oben Gesagtes verwiesen.

Mit diesen Präzisierungen werden somit bestehende Unsicherheiten ausgeräumt (z.B. bei Rückbeteiligungen oder Investitionen durch Mitarbeiter und Co-Founder zum Verkehrswert).

In Bezug auf den Vermögenssteuerwert hat diese Änderung keine Auswirkung, da die meisten Kantone für die Bestimmung des Vermögenssteuerwertes von nicht gehandelten Beteiligungsrechten auf die Bewertung nach Kreisschreiben Nr. 28 der Schweizerischen Steuerkonferenz abstellen.

Das aktualisierte Kreisschreiben tritt am 1. Januar 2021 in Kraft.

Bei Fragen sind wir gerne für Sie da.

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Ermessenseinschätzung auch bei der Mehrwertsteuer möglich

Ermessenseinschätzung auch bei der Mehrwertsteuer zulässig

Jeder Mehrwertsteuerpflichtige muss auf Verlangen der Steuerverwaltung seine Unterlagen zur Überprüfung der Steuerzahlungen und des zulässigen Vorsteuerabzugs einreichen. Tut dies der Steuerpflichtige nicht oder liegen keine, oder nur unvollständige Aufzeichnungen vor oder stimmen die ausgewiesenen Ergebnisse mit dem wirklichen Sachverhalt offensichtlich nicht überein, so schätzt die Steuerverwaltung die Steuerforderung ein.

Vor Bundesgericht erschienen Restaurantbesitzer, die keine ordnungsgemässen Aufzeichnungen eingereicht hatten. Es bestand eine Differenz von rund CHF 50’000 zwischen der Mehrwertsteuerabrechnung (ca. CHF 150’000) und der Buchhaltung (ca. CHF 100’000). Das Bundesgericht bestätigte die Ermessenseinschätzungen der Steuerverwaltung.

Das Gericht führte aus, eine Steuereinschätzung sei dann korrekt, wenn die aus der Buchführung resultierenden Ergebnisse, auch wenn die Bücher formal ordnungsgemäss geführt werden, offensichtlich nicht der Wirklichkeit entsprechen. Im konkreten Fall fehlte das Kassenbuch und das Kassenkonto wies einen negativen Saldo auf, obwohl dieses Konto logischerweise einen positiven Sollsaldo haben muss.

Wichtig für den Steuerpflichtigen: Den formellen Anforderungen an die Geschäftsbücher ist Beachtung zu schenken. Zwar ist auch bei formell korrekten Aufzeichnungen eine Ermessenseinschätzung möglich, aber weniger wahrscheinlich. Gerade bei bargeldintensiven Unternehmen ist bei «schlechten» Zahlen, bzw. unterdurchschnittlichen Margen die Gefahr einer Überprüfung und Einschätzung höher.

Mit einer tadellosen Dokumentation lässt sich die Steuereinschätzung am ehesten reduzieren. (Quelle: BGE 2C_885/2019 vom 5.3.2020)

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Geldwerte Leistungen bei simulierten Aktionärsdarlehen, Aufrechnung bei der Einkommens- und Gewinnsteuer

Geldwerte Leistungen bei simulierten Aktionärsdarlehen, Aufrechnung bei der Einkommens- und Gewinnsteuer

In einem aktuellen Urteil des Bundesgerichts vom 16. September 2019 (2C_347/2019) hat das Bundesgericht auf die rechtsmissbräuchliche Anwendung der Wirtschaftsfreiheit im Zusammenhang mit einer Kapitalgesellschaft und deren Anteilsinhaber hingewiesen. Bei verdeckten Gewinnausschüttungen im Zusammenhang mit simulierten Darlehen (auch unter Schwestergesellschaften) kann die zulässige Handlungsfreiheit missbräuchlich und überdehnt sein. Dies wird mit entsprechenden Aufrechnungen der Steuerverwaltung bei den Beteiligungsinhabern und den betroffenen Gesellschaften geahndet.

Aufrechnung bei der Einkommens- und Gewinnsteuer

A. und B. versuchten im Veranlagungs- und Rechtsmittelverfahren auf die angebliche Verletzung des rechtlichen Gehörs im Sinne von Art. 29 Abs. 2 BV hinzuweisen. Das Bundesgericht konnte diesem Einwand jedoch nichts abgewinnen und verwies in seiner Begründung auf die korrekte Prüfung und Darlegung der massgebenden Kriterien durch die Steuerrekurskommission und das kantonale Verwaltungsgericht. Der Grundsatz des rechtlichen Gehörs als persönlichkeitsbezogenes Mitwirkungsrecht verlangt, dass die Behörde die Vorbringen des vom Entscheid in seiner Rechtsstellung Betroffenen auch tatsächlich hört, sorgfältig und ernsthaft prüft und in der Entscheidungsfindung berücksichtigt. Der Betroffene soll wissen, warum die Behörde entgegen seinem Antrag entschieden hat.

Sachverhalt

A. wohnt im Kanton Bern und ist an mehreren Gesellschaften beteiligt. In den Steuerjahren 2005 bis 2007 war er Alleinaktionär der D. AG und hielt u.a. 24 von 25 Stammanteilen an der E. GmbH. Letztere wurde im Jahr 2004 gegründet und verfügt seither über einen Kontokorrentkredit der D. AG. Beide Gesellschaften (E. GmbH und D. AG) gewährten X. sowie weiteren durch ihn und seine Ehefrau Y. beherrschten Unternehmen Darlehen. Mit Einspracheentscheiden vom 20. Mai 2011 für die Steuerjahre 2005 bis 2007 rechnete die Steuerverwaltung des Kantons Bern bei A. und B. sowohl bei der direkten Bundessteuer als auch bei den Kantons- und Gemeindesteuern diverse geldwerte Leistungen aus den Beteiligungen an der E. GmbH und der D. AG auf. In den anschliessenden Veranlagungs- und Rechtsmittelverfahren auf kantonaler Ebene wurden die Aufrechnungen grundsätzlich bestätigt. Mit Beschwerde vom 11. April 2019 beantragen A. und B. dem Bundesgericht, der Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern sei aufzuheben und die Sache zur Neubeurteilung zurückzuweisen, eventualiter seien die Darlehen nicht als verdeckte Gewinnausschüttungen mit der Einkommenssteuer zu erfassen.

Steuerbare Erträge aus beweglichem Vermögen

Gemäss Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG und Art. 24 Abs. 1 Bst. c StG BE sind als Ertrag aus beweglichem Vermögen insbesondere Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Beteiligungen aller Art steuerbar. Zu den geldwerten Vorteilen zählen u.a. auch die sog. «verdeckten Gewinnausschüttungen», d.h. Zuwendungen der Gesellschaft an den Anteilsinhaber, denen keine oder keine genügende Gegenleistung gegenübersteht und die einem an der Gesellschaft nicht beteiligten Dritten nicht oder in wesentlich geringerem Umfang erbracht worden wären. Anzustellen ist dazu ein Drittvergleich (sog. Prinzip des «dealing at arm’s length»), bei dem alle konkreten Umstände des Einzelfalls zu berücksichtigen sind (BGE 138 II 57, E. 2.2 S. 59 f.). Das Bundesgericht hat eine Anzahl von Kriterien entwickelt, bei deren Vorliegen ein Aktionärsdarlehen als geldwerte Leistung zu qualifizieren ist. Das ist u.a. dann der Fall, wenn das gewährte Darlehen durch den Gesellschaftszweck nicht abgedeckt oder im Rahmen der gesamten Bilanzstruktur ungewöhnlich ist (d.h. wenn das Darlehen durch die vorhandenen Mittel der Gesellschaft nicht abgedeckt werden kann oder es im Vergleich zu den übrigen Aktiven übermässig hoch erscheint und dann ein sog. Klumpenrisiko verursacht), weiter bei fehlender Bonität des Schuldners oder dann, wenn keine Sicherheiten und keine Rückzahlungsverpflichtungen bestehen, die Darlehenszinsen nicht bezahlt, sondern dem Darlehenskonto laufend belastet werden und schriftliche Vereinbarungen fehlen.

Darlehen zwischen Schwestergesellschaften als Besonderheit

Bei geldwerten Leistungen zwischen Schwestergesellschaften fliesst der Vorteil an sich unmittelbar von einer Schwestergesellschaft zur anderen. Die an den Gesellschaften beteiligten Aktionäre sind mittelbar betroffen, indem der Wert der Beteiligung an der leistenden Gesellschaft abnimmt, während sich der Wert der empfangenden Gesellschaft entsprechend erhöht. Eine solche geldwerte Leistung zwischen Schwestergesellschaften fusst regelmässig auf dem gemeinsamen Beteiligungsverhältnis, weshalb sich Zuwendungen an Schwestergesellschaften als (verdeckte) Gewinnausschüttungen an die Aktionäre einerseits und als (verdeckte) Kapitaleinlagen der Aktionäre an die empfangende Gesellschaft andererseits erweisen. Dabei ist ebenfalls aufgrund eines Drittvergleichs zu untersuchen, ob die zu beurteilende Leistung im Vergleich zu üblichem Geschäftsgebaren derart ungewöhnlich ist, dass der Schluss naheliegt, sie wäre so nicht erbracht worden, wenn der Leistungsempfänger dem Anteilsinhaber nicht nahestehen würde. Der Beteiligungsinhaber ist somit auch für Zuwendungen der Gesellschaft zu besteuern, die einer von ihm beherrschten weiteren Gesellschaft zufliessen, wenn eine geschäftsmässige Begründetheit für ein solches Vorgehen fehlt.

Simuliertes Darlehen

Nach Art. 312 OR ist ein Darlehensnehmer zur Rückzahlung des Darlehens verpflichtet. Soweit der Aktionär bzw. eine weitere von ihm beherrschte Gesellschaft wie jeder aussenstehende Darlehensnehmer das von seiner (Schwester-)Gesellschaft ausgerichtete Darlehen zurückerstatten muss, fehlt es an einer unentgeltlichen Zuwendung. Anders verhält es sich dann, wenn mit der Rückzahlung des Darlehens nicht zu rechnen ist, weil ein solches nach dem Willen der Parteien nicht gewollt oder die Rückerstattung der erbrachten Leistung nicht beabsichtigt ist. In diesem Fall wird die äussere Form des Darlehens nur simuliert, d.h. bloss zum Schein gewählt oder gewahrt, und handelt es sich bei der Zuwendung nicht um Fremdkapital.

Fazit und Feststellungen

Die Kreditvergaben in den Jahren 2005 bis 2007 der D. AG bzw. der E. GmbH an die Schwestergesellschaften beruhten, bis auf ein Darlehen an die F. AG, nicht auf schriftlichen Verträgen. Ebenso wenig wurden Zins- und Rückzahlungskonditionen vereinbart. Die Darlehensnehmerinnen haben weder Zins- noch Amortisationszahlungen vorgenommen – vielmehr sind die entsprechenden Kredite laufend erhöht worden. Die D. AG und die E. GmbH haben sich in einer angespannten finanziellen Lage befunden, da ihre Aktiven das Fremdkapital nicht mehr haben decken können. Keine der beiden Gesellschaften hat über nennenswerte stille Reserven verfügt, weshalb auch eine wirtschaftliche Überschuldung vorgelegen hat. Bei der E. GmbH haben die Darlehen zudem den grösseren Teil der gesamten Aktiven ausgemacht. Weiter sind sämtliche Darlehen ohne Sicherheiten eingeräumt worden, obwohl die darlehensnehmenden Gesellschaften ebenfalls überschuldet bzw. in einer prekären finanziellen Situation gewesen sind. Die Gewährung von Krediten hat zudem nicht dem Gesellschaftszweck entsprochen, und es ist keine wirtschaftliche Verflechtung erkennbar, die das finanzielle Engagement hat rechtfertigen können. Anhand der Geldflüsse wird deutlich, dass die D. AG und die E. GmbH B. dazu gedient haben, die verlustbringende Geschäftstätigkeit seiner weiteren Unternehmen zu finanzieren. Vor diesem Hintergrund kann nicht (mehr) ernsthaft von einem Rückzahlungs- bzw. Rückforderungswillen der beteiligten Gesellschaften ausgegangen werden. Die Darlehen sind simuliert gewesen und A. und B. zu Recht als geldwerte Leistungen aufgerechnet worden. A. und B. haben sich betreffend den Kontokorrentkrediten der D. AG und der E. GmbH gleich unkorrekt verhalten, weshalb die Darlehenserhöhungen ebenfalls als simuliert zu qualifizieren sind und einkommenssteuerrechtlich als verdeckte Gewinnausschüttungen behandelt werden müssen.

Bei Fragen sind wir gerne für Sie da.

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Steuerfreier Kapitalgewinn vs. steuerbarer Vermögensertrag – Teil 1

Steuerfreier Kapitalgewinn vs. steuerbarer Vermögensertrag – Teil 1

1. DEFINITION KAPITALGEWINN

Für die Unterscheidung zwischen Kapitalgewinn und Vermögensertrag wird auf die wirtschaftliche Herkunft des Zuflusses abgestellt. Resultiert der Zufluss aus der Veräusserung von Vermögenswerten, so liegt Veräusserungserlös vor, welcher Basis für die Berechnung eines möglichen Kapitalgewinns bildet. Basiert demgegenüber der Zufluss auf der Nutzung von Vermögenswerten, so liegt Vermögensertrag vor.

2. REGELUNG DES STEUERFREIEN KAPITALGEWINNS

2.1 Gesetzliche Regelung. Art. 16 Abs. 3 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer (DBG) sowie Art. 7 Abs. 4 lit. b des Steuerharmonisierungsgesetzes (StHG) halten explizit fest, dass Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen (DBG) respektive beweglichem Privatvermögen (StHG) steuerfrei sind. Gemäss bisheriger und ständiger Praxis des Bundesgerichts, gelten als steuerfreie private Kapitalgewinne im Sinne von Art. 16 Abs. 3 DBG nur diejenigen Gewinne, welche aus der schlichten Verwaltung des privaten Vermögens herrühren oder bei einer sich zufällig bietenden Gelegenheit entstehen. Eine auf Erwerb gerichtete Tätigkeit kann demgegenüber zur Annahme einer selbstständigen Erwerbstätigkeit und somit zur Besteuerung des erzielten Kapitalgewinns führen.

2.2 Selbstständige Erwerbstätigkeit. Gemäss Bundesgericht qualifiziert als selbstständige Erwerbstätigkeit jede Tätigkeit, mit welcher ein Unternehmer – auf eigenes Risiko, – unter Einsatz von Arbeit und Kapital, – in einer frei gewählten Organisation, und – mit Absicht der Gewinnerzielung am Wirtschaftsverkehr teilnimmt. Die selbstständige Erwerbstätigkeit kann haupt- oder nebenberuflich, dauernd oder temporär ausgeübt werden. Für eine selbstständige Erwerbstätigkeit wird nicht vorausgesetzt, dass der Steuerpflichtige nach aussen sichtbar am wirtschaftlichen Verkehr teilnimmt oder die Tätigkeit in einem eigentlichen, organisierten Betrieb ausübt. Massgebend sind die konkreten Verhältnisse des individuellen Einzelfalls. Dabei können die einzelnen Merkmale auch in unterschiedlicher Intensität auftreten.

2.3 Gewerbsmässiger Wertschriftenhandel. Mit Entscheid vom 23. Oktober 2009 qualifizierte das Bundesgericht die aus dem Handel mit Wertschriften (Portfolio-Anlagen) realisierten Kapitalgewinne als steuerbares Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit. Die kurze Besitzdauer, der relativ hohe jährliche Umsatz und der Einsatz von Fremdkapital galten, zusammen mit der Tatsache, dass der Steuerpflichtige gezielt, mit erheblichem Mitteleinsatz und auch mit hohem Risiko versuchte, die Börsenentwicklung auszunutzen, als Indizien, dass die übliche Verwaltung von Privatvermögen überschritten wurde. Die Kriterien «systematisches und planmässiges Vorgehen» sowie «Einsatz spezieller Fachkenntnisse» hat das Bundesgericht als nicht mehr zeitgemäss beurteilt und ihnen nur noch eine untergeordnete Rolle zugewiesen.

2.4 Gewerbsmässiger Liegenschaftenhandel. Das Bundesgericht erwog im Entscheid vom 25. August 2014, dass der Erwerb einer Liegenschaft und die Begründung von Stockwerkeigentum (Parzellierung) im Hinblick auf den gewinnbringenden Verkauf nicht zwingend auf eine auf Erwerb gerichtete Tätigkeit schliessen lasse und noch als Verwaltung des privaten Vermögens betrachtet werden könne. Davon abweichend wäre der Fall zu beurteilen, wenn unbebautes Land gekauft, in der Folge bebaut und Stockwerkeinheiten veräussert worden wären.

2.5 Gewerbsmässiger Kunsthandel. Gemäss Bundesgerichtsentscheid vom 29. Juli 2011 eignen sich auch Kunstgegenstände als Wertanlage und der Handel damit kann zu einem Nebenerwerb führen. Der vorliegende Entscheid verneinte –trotz engem Zusammenhang mit der beruflichen Tätigkeit und Einsatz von Fachkenntnissen -aufgrund der langen Besitzdauer, dem fehlenden Einsatz von fremden Mitteln zur Finanzierung der Geschäfte und mangelndem systematischem und planmässigem Vorgehen einen gewerbsmässigen Handel.

3. STEUERFREIER KAPITALGEWINN IM RISIKO

Aufgrund der Rechtsprechung wird die Steuerfreiheit der auf Privatvermögen erzielten Kapitalgewinne immer wieder in Frage gestellt. Für die Abgrenzung, ob tatsächlich ein steuerfreier Kapitalgewinn vorliegt, sind für den gewerbsmässigen Handel mit Wertschriften, Liegenschaften sowie Kunst, die sich während Jahrzehnten entwickelten Kriterien zu berücksichtigen.

3.1 Gewerbsmässiger Wertschriftenhandel. Zur Beurteilung, ob die Bewirtschaftung eines Wertschriftenportfeuilles zu Einkommenssteuer- und Sozialabgabefolgen führt, kann das, auf der Rechtsprechung des Bundesgerichts basierende, Kreisschreiben Nr. 36 der Eidg. Steuerverwaltung (KS Nr. 36 ESTV) herangezogen werden. Unter Einhaltung der folgenden, kumulativ zu erfüllenden Kriterien kann von einem steuerfreien Kapitalgewinn ausgegangen werden:

  1. Veräusserte Wertschriften wurden während mindestens sechs Monaten gehalten;
  2. Transaktionsvolumen pro Kalenderjahr ist tiefer als das Fünffache des Wertschriften- und Guthabenbestands zu Beginn der Steuerperiode
  3. Realisierte Kapitalgewinne betragen weniger als 50% des Reineinkommens in der entsprechenden Steuerperiode
  4. Anlagen sind aus eigenen Mitteln finanziert oder die Vermögenserträge aus den Wertschriften übersteigen die auf die Wertschriften entfallenden Schuldzinsen
  5. Derivate werden nur zur Absicherung von eigenen Wertschriftenpositionen gekauft und verkauft.

Werden die vorstehenden fünf Kriterien nicht kumulativ erfüllt, ist die Prüfung einer selbstständigen Erwerbstätigkeit anhand der folgenden Gewichtung vorzunehmen:

  1. Höhe des Transaktionsvolumens (Häufigkeit der Geschäfte und kurze Besitzdauer)
  2. Einsatz erheblicher fremder Mittel zur Finanzierung der Geschäfte
  3. Einsatz von Derivaten.

Folgende sekundär zu erfüllende Kriterien begründen für sich alleine keine selbstständige Erwerbstätigkeit, wirken jedoch bestärkend auf die Qualifikation der Gewerbsmässigkeit:

  • systematische und planmässige Art und Weise des Vorgehens;
  • enger Zusammenhang der Geschäfte mit der beruflichen Tätigkeit der steuerpflichtigen Person sowie Einsatz spezieller Fachkenntnisse.

Werden auch diese Kriterien nicht erfüllt, kann grundsätzlich von einem steuerfreien privaten Kapitalgewinn ausgegangen werden. Falls gewerbsmässiger Wertschriftenhandel vorliegt, qualifizieren die realisierten Kapitalgewinne als Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit im Sinne von Art. 18 DBG und unterliegen der Sozialabgabepflicht. Die Anrechnung eingetretener Verluste aus dem Wertschriftenhandel bleibt vorbehalten.

3.2 Gewerbsmässiger Liegenschaftenhandel. Die bundesgerichtliche Rechtsprechung nennt folgende Indizien für eine selbstständige Erwerbstätigkeit beim Liegenschaftenhandel:

  1. systematisches bzw. planmässiges Vorgehen (aktives, wertvermehrendes Tätigwerden durch Parzellierung, Überbauung, Werbung usw.; Erwerb in der offenkundigen Absicht, die Liegenschaft möglichst rasch mit Gewinn weiterzuverkaufen; Ausnützung der Marktentwicklung)
  2. Häufigkeit der Liegenschaftengeschäfte
  3. enger Zusammenhang mit der beruflichen Tätigkeit der steuerpflichtigen Person
  4. Einsatz spezieller Fachkenntnisse
  5. kurze Besitzdauer
  6. Einsatz erheblicher fremder Mittel zur Finanzierung der Geschäfte; oder
  7. Realisierung im Rahmen einer Personengesellschaft.

Wird eine selbstständige Erwerbstätigkeit bejaht, qualifizieren die Liegenschaften als Geschäftsvermögen. Gewinne der Veräusserung von unbeweglichem Geschäftsvermögen unterliegen auf Bundesebene der Einkommenssteuer sowie – je nach Kanton – entweder ebenfalls der Einkommenssteuer oder der Grundstückgewinnsteuer. Ausserdem ist auf dem Gewinn die Sozialabgabe geschuldet.

3.3 Gewerbsmässiger Kunsthandel. Die durch die Rechtsprechung für den Liegenschaften- und Wertschriftenhandel entwickelten Kriterien finden sinngemäss auch auf den Verkauf von Kunstgegenständen Anwendung.

Zu berücksichtigen sind die damit verbundenen Besonderheiten:

  1. Sammlungen werfen während der Haltedauer keinen Ertrag ab, erst ein Verkauf führt in der Regel zu einem Gewinn
  2. Sammlungen sind in der Regel eigenfinanziert
  3. eine Sammlung dient eher langfristigen Zwecken und ist mit einem gewissen persönlichen Aufwand verbunden.

Die bisherige Rechtsprechung hält fest, dass bei einem allfälligen Verkauf der Sammlung nur dann von einem steuerfreien privaten Kapitalgewinn auszugehen ist, wenn die Sammlung nachvollziehbar ohne Gewinnstrebigkeit aufgebaut wurde.

Wird die Tätigkeit des Steuerpflichtigen als gewerbsmässig qualifiziert, unterliegen in der Folge die realisierten Kapitalgewinne, unter Vorbehalt der Berücksichtigung allfälliger daraus resultierender Verluste, als Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit im Sinne von Art. 18 DBG der Einkommenssteuer und Sozialabgabepflicht.

FAZIT

Ob bei einem Fall Gewerbsmässigkeit vorliegt muss immer auf jeden Einzelfall hin beurteilt werden.

Bei Fragen sind wir gerne für Sie da.

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Wann sind Bildungsleistungen mehrwertsteuerpflichtig?

Wann sind Bildungsleistungen mehrwertsteuerpflichtig?

Bildungsleistungen
Kürzlich haben das Bundesgericht und das Bundesverwaltungsgericht drei beachtenswerte Urteile zur Frage der von der Steuer ausgenommenen Bildungsleistung publiziert. Im Urteil A-5368/2018 vom 23. Juli 2019 hat sich das Bundesverwaltungsgericht mit der Frage beschäftigt, ob Yoga-Workshops als Bildungsleistungen qualifiziert werden können. Das Bundesgericht befasste sich seinerseits auch mit Poledance (2C_161/2019 vom 8. Oktober 2019) und Kickbox-Kursen (2C_500/2019 vom 6. Februar 2020). Während die Poledance-Kurse als von der Steuer ausgenommene Bildungsleistung qualifizierten, kamen die Gerichte bei den Yoga-Workshops und den Kickbox-Kursen zum Schluss, dass es sich hierbei nicht um ausgenommene Bildungsleistungen handelt.

Erwägungen der Gerichte
Nach dem Wortlaut von Art. 21 Abs. 2 Ziff. 11 lit. b MWSTG sind von der Besteuerung ausgenommen Kurse, Vorträge und andere Veranstaltungen wissenschaftlicher oder bildender Art. Die Tätigkeiten müssen hauptsächlich dazu dienen Wissen zu vermitteln oder zu vertiefen oder zumindest hauptsächlich dem Erwerb von Kenntnissen oder Fertigkeiten gewidmet sein. Bei Ausbildungs- oder Unterrichtsleistungen ist entscheidend, ob die Tätigkeit darauf abzielt, jemanden auf einem bestimmten Gebiet in der Erreichung eines vordefinierten Lernziels zu fördern oder zu unterstützen. Abzugrenzen sind die Bildungsleistungen gegenüber steuerbaren Unterhaltungsleistungen, zu denen auch Leistungen zählen, die wohl gewisse bildende Elemente mit beinhalten, bei denen jedoch der Unterhaltungs- oder Vergnügungscharakter überwiegt, sowie gegenüber Leistungen, die in erster Linie anderen Zwecken als der Vermittlung oder Vertiefung von Wissen dienen. Nicht zu den Ausbildungsdienstleistungen zählen deshalb Fitnessaktivitäten sowie Ausbildungs- und Unterrichtsleistungen, welche eine sportliche Tätigkeit begleiten oder die der Sportanimation zuzurechnen sind.

Damit im Einzelfall die entsprechende Abgrenzung vorgenommen werden kann, braucht es eine möglichst genaue Dokumentation der Kurse. Dazu gehört u.a. die Kursausschreibung.

Die einzelnen Kurse 
Bei den Yoga-Workshops hat das Bundesverwaltungsgericht festgehalten, dass in den Kursausschreibungen für die Workshops praktisch keine Kursziele definiert wurden. In den Kursauschreibungen wurde vielmehr in den Vordergrund gestellt, dass die Workshops durch in der Szene bekannte Yoga-Lehrer durchgeführt werden. Damit war für das Gericht gegeben, dass nicht die Vermittlung oder Vertiefung von Wissen sondern das Erlebnis im Vordergrund steht.

Bei den Kickbox-Kursen hatten die Teilnehmer Abos erworben, die sie zur Teilnahme an Trainings berechtigte. Wie oft der Teilnehmer ins Training kam, war diesem überlassen. Für das Bundesgericht war aus diesem Grund gegeben, dass hier nicht das Vermitteln oder Vertiefen von Wissen oder Fähigkeiten, sondern die begleitete Sportausübung im Vordergrund stand.

Bei den Poledance-Kursen hingegen lagen für die verschiedenen Niveaus detaillierte Lektionenpläne vor, in denen beschrieben wurde, wann welche Fähigkeiten erlernt werden sollen. Die Pläne enthielten auch Kontrollen, ob die Lernziele erreicht wurden. Aufgrund dieser präzisen Dokumentation erachtete das Bundesgericht die Kurse als von der Steuer ausgenommene Bildungsleistungen.

Fazit
Aus diesen Urteilen des Bundesverwaltungsgerichts und des Bundesgerichts lassen sich zwar die Grundsätze entnehmen, was erfüllt sein muss damit ein Kurs als von der Steuer ausgenommene Bildungsleistung qualifiziert, die konkrete Beurteilung hat aber im Einzelfall zu geschehen. Entscheidend ist eine umfassende Dokumentation mit einer möglichst genauen Beschreibung des Kursinhaltes. Zudem sollten bei der Ausschreibung allfällige Erlebniskomponenten nur sehr zurückhaltend angepriesen werden.

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Allgemein

Kunstgegenstände als Hausrat oder steuerbare Kapitalanlage versteuern

Kunstgegenstände als Hausrat oder steuerbare Kapitalanlage versteuern?

Gemäss Steuergesetz unterliegen der Hausrat und persönliche Gebrauchsgegenstände nicht der Vermögenssteuer und müssen in der Steuererklärung nicht deklariert werden. Was aber als Hausrat gelten soll und was als Kunst zu bewerten ist, ist eine schwierige Abgrenzungsfrage.
2012 schuf das Zürcher Verwaltungsgericht mit einem Entscheid eine neue Rechtsunsicherheit. Es hat in einem Urteil ein Bild von Giovanni Giacometti, welches in einer Familie vererbt wurde, neu als Vermögen und nicht mehr als Hausrat bewertet. Das Amt verlangte u.a. Vermögens-Nachsteuer für die Zeit, in der das Bild im Haushalt an der Wand hing.
Das Gericht definierte, dass übliche Einrichtungen einer Wohnung, deren Verkehrswert CHF 150’000 überschreiten, steuerbares Vermögen darstellten, unabhängig von der konkreten Nutzung und den finanziellen Verhältnissen des Steuerpflichtigen.
Zwischen den Kantonen bestehen grosse Unterschiede in der steuerlichen Behandlung von Kunst. Im Kanton Genf sind kunst- und wissenschaftliche Sammlungen ausdrücklich von der Vermögenssteuer befreit, ausser sie dienen der Spekulation. Bezüglich der Erbschaftssteuer befreien die meisten Kantone den Hausrat, nicht aber der Kanton Zürich.

Auch herrscht Unsicherheit hinsichtlich der Schätzung des Wertes eines Kunstgegenstandes. Die Steuerbehörden ziehen gerne den Versicherungswert als Massstab heran. Häufig aber übersteigt der Versicherungswert den Verkehrswert, da ersterer die Kosten einer Wiederbeschaffung widerspiegelt. Kunstexperten gehen davon aus, dass der Verkehrswert vieler Kunstwerke deutlich unter dem Versicherungswert liegt. Der Steuerpflichtige könnte also ein Gutachten in Auftrag geben, das beweist, dass der Verkehrswert unter dem Versicherungswert liegt. Die Steuerbehörde des Kanton Baselland rechnet pauschal mit der Hälfte des Versicherungswertes. Kunstbesitzern ist zu empfehlen, die Kunstwerke in der Steuererklärung zu deklarieren. Respektive den Sachverhalt mit den Steuerbehörden abzuklären. Die Steuerbehörden in den meisten Kantonen anerkennen, dass Kunst mit einem grossen Unsicherheitsfaktor behaftet ist.

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