Steuerfolgen bei Liquidationsgewinnbesteuerung nach Art. 37b DBG

Sämtliche Personengesellschaften, inklusive Einzelfirmen werden als Asset-Deal übertragen. 

Das heisst, Aktiven und (eventuell auch) Passiven werden auf den Käufer übertragen. Eine Übertragung der Gesellschaft (Firma) als solche ist ausgeschlossen, da Personengesellschaften keine Körperschaften im Sinne des Gesellschaftsrechts darstellen.

Daraus folgt, dass eine Personengesellschaft mit bzw. nach dem Verkauf liquidiert wird. Der Liquidationsgewinn (die Differenz zwischen Verkaufswert und Buchwert der verkauften Aktiven) unterliegt grundsätzlich der Einkommenssteuer. Zudem ist die AHV ebenfalls geschuldet. Das Ergebnis ist eine Abgabebelastung des Verkaufserlöses, die oft 40 Prozent oder mehr beträgt.

Liquidationsgewinnbesteuerung nach Art. 37b DBG

Seit dem 1.1.2011 wurden im Rahmen der Unternehmenssteuerreform II, für Verkäufer ab dem 55. Altersjahr oder bei Erwerbsaufgabe infolge Invalidität Erleichterungen vorgesehen. Diese sollen die steuerliche Belastung von Personengesellschaften verringern. 

Wird die selbständige Erwerbstätigkeit nach dem vollendeten 55. Altersjahr oder wegen Unfähigkeit zur Weiterführung infolge Invalidität definitiv aufgegeben, ist die Summe der in den letzten zwei Geschäftsjahren realisierten stillen Reserven gemäss Artikel 37b DBG getrennt vom übrigen Einkommen zu besteuern.

Die privilegierte Liquidationsbesteuerung gilt ausschliesslich für die im Vorjahr und im Liquidationsjahr realisierten stillen Reserven. Einkommen aus der selbständigen Erwerbstätigkeit, das nicht aus der Realisation von stillen Reserven resultiert, sowie übrige Einkommen werden weiterhin ordentlich besteuert.

Die Abgrenzung, ob Einkommen aus der Realisation von stillen Reserven oder aus ordentlicher Erwerbstätigkeit erzielt wurde, ist in der Praxis nicht immer ganz klar.

Es ist Sache des Steuerpflichtigen, die entsprechenden Nachweise zu erbringen. Inventarwerte mit eindeutigen zeitlichen Abgrenzungen bilden dafür eine wichtige Grundlage. Inwiefern unmittelbar vor der Liquidation gebildete stille Reserven bei deren Auflösung privilegiert besteuert werden können, muss im Einzelfall abgeklärt werden.

Voraussetzungen für die Liquidationsgewinnbesteuerung

• Die selbständige Erwerbstätigkeit muss definitiv nach Erreichen des 55. Altersjahres aufgegeben werden.
• Das Gesetz lässt eine geringfügige selbständige Erwerbstätigkeit aber weiterhin zu (Nettoeinkommen tiefer als CHF 21’150).
• Bei Beendigung infolge Invalidität wird eine ganze oder teilweise Erwerbsunfähigkeit vorausgesetzt.
• Bei einer Übertragung eines Personenunternehmens auf eine juristische Person ist die nachträgliche Aufnahme einer unselbständigen Erwerbstätigkeit möglich.
• Die privilegierte Besteuerung gilt ausschliesslich für die im Vorjahr und im Liquidationsjahr realisierten stillen Reserven.
• Es kann nur einmal von der privilegierten Besteuerung profitiert werden.

 Privatentnahme von Grundstücken und Liegenschaften ins Privatvermögen

Wird ein Grundstück anlässlich einer Liquidation in das Privatvermögen übertragen, kann ebenfalls von der privilegierten Besteuerung profitiert werden. Die Differenz zwischen den Anlagekosten (Kaufpreis oder Erstellungskosten inkl. wertvermehrenden Aufwendungen) und dem Buchwert gelten auch als stille Reserven. Diese sogenannten wiedereingebrachten Abschreibungen werden ebenfalls anders besteuert. Steuerlich attraktiv sind auch die Möglichkeiten von Artikel 18a DBG. Konkret geht es um den Wertzuwachsgewinn einer Liegenschaft. Dieser kann – muss aber nicht – bei der Überführung in das Privatvermögen abgerechnet werden. Auf Antrag hin kann der Wertzuwachsgewinn bei der direkten Bundessteuer aufgeschoben werden. Die im Zeitpunkt der Veräusserung realisierten übrigen stillen Reserven unterliegen zusammen mit dem übrigen Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit der ordentlichen Besteuerung.

Finden jedoch sowohl die Überführung einer Liegenschaft als auch deren Veräusserung innerhalb der Liquidationsperiode statt, werden diese beiden Vorgänge als Liquidationshandlungen betrachtet und alle stillen Reserven als Liquidationsgewinn abgerechnet.

Geldwerte Leistungen zwischen Unternehmung und deren nahestehenden Personen

Wenn eine Leistungsaustausch zwischen der Gesellschaft und Ihren Nahestehenden nicht nach Drittpreisen respektive dem Drittvergleich durchgeführt werden, besteht das Risiko einer steuerlichen Aufrechnung als geldwerte Leistung.

Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesgerichts müssen folgende vier Voraussetzungen kumulativ erfüllt sein, dass ein geldwerter Vorteil bejaht werden kann (vgl. BGer Urteil 2C_750/2019 vom 7. Juli 2020): 

1)     die leistende Kapitalgesellschaft erhält für ihre Leistung keine oder keine gleichwertige Gegenleistung (offensichtliches Missverhältnis);

2)     Nahestehende Personen der Kapitalgesellschaft erlangen direkt oder indirekt einen Vorteil;

3)     die Kapitalgesellschaft hätten diesen Vorteil an Dritten unter gleichen Bedingungen nicht zugestanden (sog. «Drittvergleich») und

4)     der Charakter dieser Leistung für die Organe der Kapitalgesellschaft erkennbar war (dieses Kriterium wird vermutet, wenn die geldwerte Leistung dem sog. «Drittvergleich» nicht standhält). 

Sofern die Steuerbehörde aufgrund ihrer Erkenntnisse im Veranlagungsverfahren bei der Kapitalgesellschaft und/oder der natürlichen Personen (Organe, Nahestehende) das Vorliegen eines geldwerten Vorteils bejahen, führt dies unter anderem zu Gewinn-/Aufrechnungen bei der Gewinn- respektive Einkommenssteuer, Mehrwertsteuer sowie auch der Verrechnungssteuer. 

Bei Fragen sind wir gerne für Sie da.

Steuerstrafrecht; Haftungsausweitung auf die Organe

Höhere Steuerabzüge für familienexterne Kinderbetreuung ab 1.1.2023

Ab dem 1. Januar 2023 können von den Einkünften die nachgewiesenen Kosten für die Drittbetreuung von Kindern abgezogen werden. Für jedes Kind, welches das 14. Altersjahr noch nicht vollendet hat und mit der unterhaltspflichtigen Person im gleichen Haushalt lebt, können bis zu CHF 25’000 vom Einkommen in der Steuererklärung abgezogen werden.
Dies gilt für die direkte Bundessteuer. Für die Kantons- und Gemeindesteuern gelten unterschiedliche Bestimmungen.

Verzugszins und die Mehrwertsteuer – wie vermeiden?

Spätestens nach 60 Tagen nach Ablauf der Abrechnungsperiode (Quartal- oder Semester) ist die Mehrwert­steuer abzurechnen und eine allfällige Steuerforderung zu bezahlen. Erfolgt die Zahlung später, so ist ein Verzugszins geschuldet, der nicht nur auf der Inland- und Bezugsteuer, sondern auch bei Einfuhr-Steuersachverhalten entsteht. Der Verzugszins ist fällig ohne eine vorgängige Mahnung der Eidgenössischen Steuerverwaltung. Die Gründe weshalb der Steuerbetrag nicht bezahlt wurde, spielen dabei keine Rolle.
Es gibt nur eine Ausnahmeregelung, welche aber nur in sehr seltenen Fällen geltend gemacht werden kann: «Kein Verzugszins ist geschuldet bei einer Nachbelastung, wenn diese auf einem Fehler beruht, der bei richtiger Abwicklung beim Bund zu keinem Steuerausfall geführt hätte.» Der Sinn dieser Regelung ist interpretationsbedürftig und deren Anwendungsbereich relativ eng, d.h. ein Versuch, diese anzuwenden, lohnt sich fast nicht.
Der Verzugszins beträgt 4 % und kann teuer werden z.B. bei der rückwirkenden Eintragung in das Mehrwertsteuer-Register oder bei Steueraufrechnungen im Rahmen einer Mehrwertsteuer-Kontrolle, welche meistens verschiedene vorgängige Steuerperioden betrifft.

Die Verzugszinspflicht endet mit der Zahlung einer Mehrwertsteuer-Forderung. Deshalb ist es sinnvoll, mit der Zahlung der voraussichtlichen Steuerschuld den Verzugszinslauf zu stoppen. Ebenso ist im Rahmen eines Rechtsmittelverfahrens mit unsicherem Ergebnis zu überlegen, ob die strittige Steuerschuld zwecks Unterbrechung des Verzugszinslaufs mit entsprechendem Vorbehalt bezahlt wer­den soll. Zinsbeträge unter CHF 100 werden nicht erhoben.

Steuerabzüge für Energie- und Umweltschutzinvestitionen

Energiespar- und Umweltschutzinvestitionen sind bereits heute ein wichtiges Thema, dessen Bedeutung wird in Zukunft noch zunehmen. Nachfolgend ein kurzer Überblick in die Behandlung solcher Investitionen bei den Einkommenssteuern.

In der Verordnung über die Massnahmen zur rationellen Energieverwendung und zur Nutzung erneuerbarer Energien vom 24.08.1992 sind die steuerlich vom Einkommen abzugsfähigen Kosten für Energiesparen und Umweltschutz aufgeführt. Es handelt sich dabei ausschliesslich um Aufwendungen im Zusammenhang mit bestehenden Gebäuden. Abzugsfähig sind dabei sowohl werterhaltende als auch wertvermehrende Aufwendungen (Letztere sind normalerweise nicht abziehbar). Entsprechende Investitionen in Neubauten können dagegen nie abgezogen werden. Sie gelten vollumfänglich als Anlagekosten, die erst bei einer späteren Veräusserung bei der  Grundstückgewinnsteuer geltend gemacht werden können. Wann bzw. wie lange eine Baute in dieser Hinsicht als «Neubau» gilt, ist kantonal unterschiedlich geregelt.

Gemäss besagter Verordnung sind im Wesentlichen folgende Kosten abzugsfähig:
• Kosten für Massnahmen zur Verminderung der Energieverluste der Gebäudehülle;
• Kosten für Massnahmen zur rationellen Energienutzung bei haustechnischen Anlagen, einschliesslich der Kosten für Anlagen zur Nutzung erneuerbarer Energien;
• Kosten für energietechnische Analysen und Energiekonzepte; sowie
• Kosten für den Ersatz von Haushaltgeräten mit grossem Stromverbrauch, wobei diese Geräte im Gebäudewert eingeschlossen sein müssen.

Als zu fördernde und damit abziehbare erneuerbare Energien gelten laut Verordnung: Sonnenenergie, Geothermie, mit oder ohne  Wärmepumpen nutzbare Umgebungswärme, Windenergie und Biomasse (inkl. Holz oder Biogas), nicht jedoch die Nutzung der Wasserkraft. Lärmschutzmassnahmen sind nicht in der Verordnung aufgeführt und damit steuerlich ebenfalls nicht abzugsfähig.

Die in der Verordnung erwähnten Aufwendungen sind nur dann abzugsfähig, wenn die getroffenen Massnahmen tatsächlich dem Energiesparen bzw. der Umwelt und nicht bloss dem Wohnkomfort dienen. Durch die getroffenen Massnahmen muss der Energieverlust der Gebäudehülle gemindert werden oder die haustechnischen Anlagen auf eine rationelle Energienutzung umgerüstet werden (energetisch bessere Fenster, bessere Isolation, Fotovoltaikanlagen etc.).

Die abzugsfähigen Energiespar- und Umweltschutzinvestitionen werden auf Bundesebene in der Liegenschaftskostenverordnung und auf Ebene der Kantone in diversen Praxiserläuterungen weiter konkretisiert. Die betreffenden Kosten sind für die Zwecke der direkten
Bundessteuer und – mit einer Ausnahme – der kantonalen und kommunalen Einkommenssteuern den Liegenschaftsunterhaltskosten gleichgestellt und können als solche vom steuerbaren Einkommen abgezogen werden. Einzig das Steuergesetz des Kantons Luzern kennt bislang keine entsprechende Regelung. In den Kantonen, welche eine derartige Gleichstellung von Kosten für Umweltschutz, Energiesparen
mit Unterhaltskosten vorsehen, bindet dies nicht nur den Kanton, sondern auch die steuerpflichtigen Personen, weshalb eine spätere Berücksichtigung bzw. Nachholung als Anlagekosten bei der Grundstückgewinnsteuer nicht möglich ist.

Für die Geltendmachung ist es notwendig, dass die Unterhaltskosten effektiv ausgewiesen werden. Wird in der Steuererklärung anstelle der tatsächlichen Unterhaltskosten der Pauschalabzug geltend gemacht, dürfen keine zusätzlichen Kosten für Energiespar- und Umweltschutzmassnahmen in Abzug gebracht werden.

Können abzugsfähige Investitionskosten für Energiesparen und Umweltschutz in der Steuerperiode, in der sie angefallen sind, steuerlich nicht vollständig abgezogen werden, weil das steuerbare Einkommen dazu nicht ausreicht, sind die nicht berücksichtigten Kosten seit der Steuerperiode 2020 auf maximal zwei nachfolgende Steuerperioden übertragbar. Zudem lässt sich ein Bauvorhaben so planen, dass die Kosten in verschiedenen Bemessungsperioden anfallen.

Förderbeiträge, die für zum Abzug zugelassene Energiespar- und Umweltschutzinvestitionen ausgerichtet werden, reduzieren die entsprechenden Unterhaltskosten. Werden die Förderbeiträge nicht in der gleichen Steuererklärung an die betreffenden Investitionskosten angerechnet, stellen die Beiträge steuerbares Einkommen dar. Allfällige weitere Entschädigungen, wie beispielsweise Einspeisevergütungen, die beim Betrieb einer Fotovoltaikanlagen ausgerichtet werden, gelten ebenfalls als steuerbares Einkommen. Ebenso sind Förderbeiträge für nicht abzugsfähige Energiespar- und Umweltschutzmassnahmen als steuerbares Einkommen auszuweisen, wie z. B. Umstiegs- bzw. Förderprämien für die Anschaffung eines Elektrofahrzeugs.

Mehrwertsteuerfolgen bei Dienstleistungsexporten ins Ausland

Erbringt ein Unternehmen Dienstleistungen im Ausland, so sind diese von der Mehrwertsteuer befreit. Sie müssen auf der Mehrwertsteuer-Abrechnung unter den Ziffern 200 und 221 deklariert werden, analog der Warenexporte. Die Belege und Buchungen sind gut zu dokumentieren, mit genauen Leistungsbeschrei­bungen.
Als Schweizer Leistungserbringer empfiehlt es sich zu prüfen, ob die exportierte Dienstleistung im Land des Empfängers nicht mehrwertsteuerpflichtig ist. Werden zum Beispiel Beratungen an Geschäftskunden in EU-Staaten geleistet, wird davon ausgegangen, dass diese Kunden im Staat ihrer Ansässigkeit auch mehrwert­steuerpflichtig sind und deshalb die Bezugsteuer abrechnen. Werden die gleichen Leistungen an eine Privatperson oder an eine Institution, die nicht mehrwert­steuerpflichtig ist, erbracht, muss der Schweizer Leistungserbringer selbst prüfen, ob er die erbrachte Dienstleistung nicht doch selbst im Staat des Kunden ver­steuern muss und dadurch dort mehrwertsteuerpflichtig wird. Für elektronische Dienstleistungen kennt die EU ein vereinfachtes Verfahren, das OSS (One-Stop-Shop) Abrechnungsverfahren.

Erbschaftssteuern

Die Erbschaftssteuern werden am letzten Wohnsitz des Erblassers erhoben. Erbschaften an direkte Nachkommen und Ehepartner sind steuerfrei. Bei weiteren Erben variiert die Höhe der anfallenden Erbschaftssteuern nach Verwandtschaftsgrad und Erbschaftssumme.

Vor- und Nachteile einer Immobiliengesellschaft

Bei Immobilienbesitz stellt sich die Frage ob dieser besser direkt (Privat) oder indirekt über eine Immo-AG gehalten werden soll?

Nachfolgende eine Auflistung der wichtigsten Punkte über die Vor- und Nachteile:

Liegenschaft im Privatvermögen

Vorteile:

• Verkaufsgewinn unterliegt der Grundstückgewinnsteuer. Wird nicht mit  dem übrigen Einkommen zusammengerechnet.
• Auch ohne effektiven Liegenschaftsunterhalt kann jährlich ein pauschaler Liegenschaftsunterhalt geltend gemacht werden
• Liegenschaftsunterhaltskosten sind abzugsfähig
• Bei selbstbewohnten Liegenschaften wird der Eigenmietwert angewendet

Nachteile:

• Unsicherheit bezüglich gewerbsmässigem Liegenschaftenhandel
• Es können keine Abschreibungen und Rückstellungen vorgenommen werden.
• Hohe Steuerprogression kann nicht eliminiert werden, Erträge erhöhen die Steuerprogression
• Alle Investitionen und Finanzierungen müssen privat getragen werden
• Grundsätzlich keine Verlustvorträge mit Ausnahme der neu ab 01.01.2020 vorgesehenen Verlustvorträge übertragbar auf 2 Folgejahre (Investitions-kosten, die dem Energiesparen und dem Umweltschutz dienen oder Rückbaukosten im Hinblick auf einen Ersatzneubau)

Liegenschaft im Geschäftsvermögen / Immobilien-AG

Vorteile:

• Es können Abschreibungen und Rückstellungen gebildet werden.
• Der jährliche Gewinn der Immobilien-AG wird in der juristischen Gesellschaft mit dem Gewinnsteuersatz besteuert. Ohne Progression
• Kalkulierbare Steuerbelastung sowohl der jährlichen Gewinne als auch eines allfälligen Spekulationsgewinnes in der Gesellschaft (13 –25% je nach Kanton)
• Keine AHV und Familienzulagenabgaben auf Gewinn
• Privilegierte Besteuerung von Dividendenausschüttungen beim Aktionär
• Aktionärsdarlehen steuerneutral zurückführen
• Grösserer Freiraum bei der Steuerplanung (z.B. Zeitpunkt, Höhe von Dividenden)
• Einfachere Handhabung bei Vererbung (Aktien statt Liegenschaften)

Nachteile:

• Umstrukturierungskosten, Handänderungs- und Notariatskosten (einmalig)
• Buchhaltungs- und Beratungskosten
• wirtschaftliche Doppelbesteuerung (Unternehmensgewinn und Dividendenbezug)
• Beachtung der wirtschaftlichen Handänderung beim Verkauf eines Aktienpaketes einer Immobiliengesellschaft.
• Grundstückgewinnsteuer beim Übertrag der Liegenschaft in die eigene Gesellschaft
• Allenfalls 1% Emissionsabgabe bei Gründung, Einbringung der Liegenschaft
• Neben der Gewinnbesteuerung in der AG/GmbH ist die Besteuerung im Zeitpunkt der Ausschüttung (Dividende) zu beachten.
• Wirtschaftliche Handänderung bei Verkauf der Aktienmehrheit (Grundstückgewinnsteuer)
• Kein pauschaler Unterhaltsabzug möglich, nur effektive Kosten abzugsfähig
• Allenfalls höhere Vermögenssteuer (Steuerwert der Aktien ist tendenziell höher als Katasterwert der Liegenschaft)

Bei allen Vorteilen sollten auch die Nachteile nicht übersehen werden. Werden Liegenschaften in die eigene Gesellschaft übertragen, fallen eine Grundstückgewinnsteuer und eventuell eine Abgabe für Emissionswerte von einem Prozent an. 

Weitere Punkte sind die wirtschaftliche Handänderung beim Verkauf der Aktienmehrheit und die Tatsache, dass kein pauschaler Unterhaltsabzug in Immobilien AG möglich ist. Einen Unterschied gibt es bei der Vermögensteuer. Meistens ist der Steuerwert der Aktien höher als der Katasterwert der Liegenschaft. 

Grundstückgewinnsteuer auf Stufe Kapitalgesellschaft

Je nach Kanton wird beim Verkauf der geschäftlichen Liegenschaft die Grundstückgewinnsteuer (monistisch) oder die Gewinnsteuer (dualistisch) erhoben. Die Grundstückgewinnsteuer erfasst den Wertzuwachs der Liegenschaft (Differenz zwischen Anschaffungswert und Verkaufspreis). 
Bei der direkten Bundessteuer unterliegt einerseits der Wertzuwachs und andererseits die wieder eingebrachten Abschreibungen der Gewinnsteuer. Im monistischen-System besteuert der Kanton auch bei juristischen Personen den Wertzuwachs mit der Grundstückgewinnsteuer und nur die wieder eingebrachten Abschreibungen werden mit der Gewinnsteuer erfasst.

Bin ich gewerbsmässiger Liegenschaftenhändler?

Kommt das Halten und Verwalten von Liegenschaften im Privatvermögen einer selbständigen Erwerbstätigkeit gleich, so liegt aus steuerlicher Betrachtungsweise ein gewerbsmässiger Liegenschaftenhandel vor. Die Indizien hierfür sind beispielsweise: Häufige Transaktionen, kurze Haltedauer, Branchenkenntnisse oder markante Fremdfinanzierung. Die Umqualifizierung hat auf privater Ebene weitere Steuern und Abgabefolgen (Sozialversicherungen, AHV-Beiträge). Es ist empfehlenswert die Situation hinsichtlich gewerbsmässigem Liegenschaftenhandel vorgängig zu überprüfen.  

Fazit

Wohnen Sie Privat in einem Tief­steuer­kanton (etwa in Schwyz, Obwalden oder Zug) und eine Immobilie in einem Hoch­steuer­kanton besitzen (zum Beispiel Genf, Waadt, Basel-Stadt, Bern oder Zürich), ist die Wahrschein­lich­keit grösser, dass sich eine Immobilien AG lohnt. Das heisst Ort der Liegenschaft und Wohnsitz der Aktionäre ist entscheidend. Oft macht eine Immobilien-AG jedoch erst bei hohen Mieterträgen Sinn.

Zudem hängt die Entscheidung auch vom Lebenszyklus der Immobilie und der geplanten Besitzdauer ab. Neben den steuerlichen Überlegungen sind aber auch finanzielle, organisatorische, haftungstechnische und betriebswirtschaftliche Aspekte zu berücksichtigen. 

Ohne situationsbezogene Steuerberechnung ist eine objektive Entscheidungsgrundlage unmöglich. Wir beraten Sie gerne.